审计四大风险:所有财务失败案都因内控失效

2012年上市公司年报审计在即。日前，中国注册会计师（以下简称“中注协”）召开了证券资格会计师事务所2012年报审计工作会议，印发了《关于做好上市公司2012年年报审计工作的通知》（以下简称《通知》），并公布了《会计师事务所执业质量检查通告》（以下简称《通报》）。《通报》显示，6月至7月间，中注协对立信、普华永道中天、天职国际、京都天华（现名为致同）、中审亚太、北京兴华、中勤万信、华寅五洲等8家证券资格会计师事务所（以下简称“证券所”）及其24家分所进行了检查。        

检查发现，证券所仍需进一步推进总分所一体化管理。今年是执业质量检查制度改革的第二年，事务所分所管理、合伙人管理模式、审计风险、不正当低价竞争等已经检查重点关注的四大热点。

那么，这四方面问题为何会成为主管部门的关注重点？它们的具体表现是什么？在明年的执业工作中，又该如何防范风险呢？

分所管理

证券所分所管理内控缺失

2012年，会计师事务所合并风起云涌，合并之后，会计师事务所的总所数量在减少，但分所数量在持续增加，尤其是证券所的分所在不断增加。从某种程度上说，分所增加，正是近几年做强做大、“走出去”带来的结果。

我国注册会计师行业自上世纪八十年代恢复重建以来发展迅速，会计师事务所及其分所的数量有大幅增长。根据中注协行业信息系统显示，截至2012年12月28日，我国已有会计师事务所8131家，其中分所达889家。

《通报》显示，全行业今年共对检查发现存在严重问题的128家事务所和298名注册会计师进行了惩戒。据了解，被公开惩戒的事务所中，很多都是因为在分所管理方面存在问题。

“很多会计师事务所目前在分所管理以及内部机构管理方面存在一块招牌、‘分灶吃饭’的情况，各分所或业务部仅需上交管理费，在具体经营中人权和财权各自为政。而更多的事务所采取的是事务所内部（包括分所）实行部分统一、部分不统一的策略。”已从事会计师事务所监管工作15年的江苏省南通市注协副秘书长刘志耕向本报记者介绍。

刘志耕认为，如果总所对分所缺乏有效控制，便难以建立起统一的业务、人事、财务、执业标准等各项管理制度。

2010年1月，财政部下发《会计师事务所分所管理暂行办法》（以下简称《办法》）。《办法》要求“会计师事务所及其分所应当在人事、财务、业务、技术标准和信息管理等方面做到实质性的统一。”具体来说，统一的标准包括品牌与发展战略、人力资源开发与人事管理、财务与分配、业务管理等内容。事务所的总部和分所之间要达到“一个家法、一个声音、一支笔审批、一本账核算”的状态。

对此，刘志耕表示：“由于现阶段我国相当多会计师事务所（包括一些大所）对内部控制机制的建立还处于初始阶段，事务所及其管理层对内部控制在意识、认识、技术、能力、经验、设施、环境、基础等方面多有不足。即使有些事务所表面上建立甚至健全了内部控制制度，但实际上制度的设计是不是切实有效，是不是适合于不断发展壮大了的事务所，是不是能够得到全面、正确、有效执行还是疑问，形式主义的居多。”

很多业内人士都认为，会计师事务所分所的不断增加，尤其是证券所分所的增加，会给事务所执业质量带来风险，从而也成为近来中注协执业质量检查监管的重点。

对此观点，中瑞岳华高级合伙人张连起却有不同的看法。张连起告诉本报记者，分所增加是必然的，但是并不一定会带来风险，关键要看事务所的管理、质量控制的链条能不能非常紧密。

张连起介绍说，分所管理主要有三种模式，第一种模式“监督”，分所进行的执业活动，但其质量控制的“总闸门”仍在总部，例如总所将质量监控的人员派驻到事务所的分所，目前中瑞岳华施行的就是这种模式。第二种模式是“送达”，就是分所把相关的报告、材料以及工作底稿送到总所。还有一种模式是分所拥有部分审核的权限，但其执业中发生的重大专业判断事项由总部来管控。随着现在信息沟通更加顺畅和发达，总所和分所之间随时随地都可以通过信息系统进行数据交换和信息传递。

张连起表示，注册会计师行业要应对好、协调好、控制好，降低不确定、不稳定的风险，形成可持续发展的格局。最关键的一点是要创新质量控制的模式，丰富质量控制的内容。

对于解决分所管理风险的问题，中注协在《通知》中明确提出，事务所要继续完善总分所一体化管理，从体制上推进总分所一体化进程。

合伙人机制

合伙人流动现象引起业内高度关注

目前，合伙人频繁流动的现象已引起业内的高度关注。中注协监管部副主任罗梅表示，在对证券所的检查中发现，存在合伙人拉着业务跑的现象。

分析合伙人流动的原因，无外乎两种。其一，与合并相关。各执业机构为了做强做大，在有关政策推动下，为了获得相关资质，争取更大的市场和利益，频繁合并重组，导致合伙人不断地分化整合。有的执业机构之间整体合并的却存在一些困难，这也会导致团队的流动。

其二，与转制相关。随着特殊普通合伙制改制的推进及合并重组后管理的强化，一些执业机构在文化整合、利益协调、权力分配、风险分担等方面出现矛盾，导致某些合伙人带领自身团队及业务较大规模流动。

北京注协内部治理指导委员会表示，行业内合伙人的合理流动是正常的，但合伙人大范围、频繁的流动，会对行业发展产生较大的负面影响，在一定程度上消减行业做强做大的成果，甚至危及某些执业机构的稳定。

事务所的管理模式问题也受到中注协的重点关注，尤其是对于在2013年面临转制的证券所而言，如何建立健全科学的合伙人管理模式，已经成为迫切需要解决的问题。

据了解，在合伙人管理模式方面，目前大型执业机构普遍存在的“事业部”管理模式和“高度统一的集权制”管理模式两种。这两种模式各有利弊，执业机构根据自身发展阶段和需求，在管理模式的选择上也各有差异。从某种程度上讲，中注协倡导的总分所一体化管理，其“五统一”（人事、财务、业务、技术标准、信息管理）的理念，即是“高度统一的集权制管理模式”的体现。

在“高度统一的集权制”管理模式下，分所相当于总所的一个营业部，在人员、财务、业务等各方面直接接受总所管理。这种模式的优势在于可以最为有效和直接地实现对分所的管理，有利于控制分所执业风险，增强会计师事务所内部凝聚力，有利于建立起相对稳定的合伙人队伍，有利于执业机构提高风险控制能力和专业服务水平，增强品牌效应。

但这一模式要求总所必须具备强大深厚的管理资源和高效运作的后台支持系统。实际上，这一模式在运营中做到业务承接和委派、人事管理、财务管理和核算、质量控制等多方面高度统一，对很多执业机构，尤其是多次合并重组的执业机构而言，有很大的难度。高度统一管理模式的形成，需要较长的时间和过程，发展相对缓慢。

在“事业部”管理模式下，总所与分所的概念逐步淡化，相应强化管理总部与业务分部的理念。管理总部负责制定规则制度并监督执行，更类似于神经中枢或指挥中心，一般不再直接介入具体业务，各业务分部按照统一的规则制度开展业务，在承接业务、人员调度等方面具有一定的自主权。比较而言，这一模式的优点在于凸显了管理总部的专职管理职能，同时兼顾了业务分部的合理诉求，使得管理、运作较为顺畅协调，但此模式对会计师事务所的组织管理体系尤其是管理总部的制度建设和能力素质提出了更高要求。

同时，“事业部”管理模式有利于执业机构之间合并重组，实现规模化收益，但难以建立完善的内部管理和合作机制，质量控制和风险控制难度大，团队容易流失。

目前，两种模式目前均无具体定义，不同模式的内涵是什么，管理细节如何认定等问题还需要进一步研究。

中注协副会长兼秘书长陈毓圭在工作会议上强调，要从事务所文化、体制、机制、制度等多方面入手，进一步完善事务所质量控制体系，建立合伙文化，健全合伙人机制，加强对分所的管控与整合，为事务所持续做强做大奠定坚实基础。而现实的情况是，今年以来，很多会计师事务所的合伙人管理模式还存在诸多问题，需要监管部门重点关注。

对于事务所明年执业工作的开展，陈毓圭表示，证券所2013年面临转制，要制定签署《合伙协议》，这其中就要关注合伙人之间是名义的合伙还是真正的合伙，合伙人的权利如何分配，是否削弱了首席合伙人的权利等内容。

审计风险

几乎所有的财务失败案的终极原因都是内控失效

长期以来，会计师事务所的审计风险一直是业内极为关注的焦点之一。

2012年会计师事务所执业质量检查发现，个别所存在合伙人机制不健全、重要审计程序实施不到位，以及关键审计证据获取不充分、不适当等问题。

同时，中注协监管部副主任罗梅介绍，在证券资格事务所执业质量检查过程中，发现的一些问题属于事务所经常犯的“老问题”，比如，事务所质量控制体系存在漏洞：在业务承接与保持环节，对部分高风险业务缺乏必要的风险管控；在业务执行环节，重大项目复核不到位；证券资格分所在增加，对分所的风险管控需要高度重视等。

对此，陈毓圭在工作会上要求，证券资格事务所要强化对年报审计项目的全程监控，切实将风险导向审计落到实处，扎实做好业务承接、委派、督导、复核及审计报告出具等关键环节的风险管控。同时，陈毓圭还要求事务所全力做好上市公司2012年度内控审计工作。

近年来，财务审计和内控审计关系是一个热门话题。张连起说：“几乎所有的财务失败案终极上都是内控失败案，几乎所有的财务舞弊问题终极上都是内控的失效。所以，内部控制是总根源，财务会计是结果，二者之间是互动的关系。内控审计做得好，可以为财务报告审计提供基础。财务报告审计在相当的程度上要依赖内控审计的结果。”

张连起表示，整合审计是今后的一个发展方向。“做年报财务审计的时候将年报审计和内控审计一同进行，这在成熟的市场国际已经开展得很有深度了，而在我国直到今年才逐渐大面积推开。”张连起介绍。

国富浩华会计师事务所风险管理合伙人闫立社也表示，上市公司在做内控审计时，建议最好选用整合审计。

不过，张连起也强调，整合审计的根本目的是要达到对公司经营状况、财务成果的把握和了解，防范战略风险、行业风险和经营风险。

“首先要关注公司的整体层面内部控制，其次，要将两种审计资源合理分配到所需的项目上。”张连起说。

低价竞争

不正当低价竞争影响注会行业健康发展

不正当低价竞争是困扰着整个注会行业健康发展的一大难题。

陈毓圭在工作会上强调，要大力治理不正当低价竞争，推动和支持地方注协制定本地区的收费办法和收费标准，进一步完善业务报备、开展专项治理，全力遏制不正当低价竞争这颗制约行业科学发展的毒瘤。陈毓圭表示，中注协将根据《上市公司年报审计监管工作规程》的要求，对2012年上市公司财务报表审计和内部控制审计情况进行全程监控，密切关注其中可能存在的“炒鱿鱼、接下家”和压价竞争问题，对恶意“接下家”及不正当低价竞争行为实施重点监控，并适时启动监管约谈机制。

据了解，今年3月6日，中注协发布《关于坚决打击和治理注册会计师行业不正当低价竞争行为的通知》，着手治理行业内不正当低价竞争行为。5月25日，中注协指出，今年会计师事务所执业质量检查重点是治理事务所之间的不正当低价竞争。

不正当竞争严重破坏了注册会计师行业自身规范有序的执业秩序和执业环境，严重影响了注册会计师行业的执业形象和执业信誉，严重损害了注册会计师的社会公信力。长期的压价竞争还将严重影响我国注册会计师行业的健康有序发展及品牌建设。因此，反对注册会计师行业不正当低价竞争也是行业诚信建设的要求。

刘志耕认为，不正当竞争中最突出、最为严重的是压价竞争问题。压价竞争必然使得注册会计师的收费低廉，低收费必然带来低投入，低投入必然产生低成本，低成本必然注定低质量，低质量必然潜伏高风险。低收费不仅使得注册会计师的执业实现不了应有的价值，而且也使得注册会计师自身的价值得不到体现。

张连起表示，伴随着注会行业的发展和壮大，特别是近十年以来随着事务所的市场格局的形成，注册会计师行业的竞争更加激烈。对待不正当低价竞争问题，第一，行业要形成一个“反低价竞争机制”，包括事务所之间建立若干信息交换的平台；第二，建议成立一个反不正当低价竞争的委员会，进行信息沟通；第三，建立一个随时能够接听投诉的热线电话，记录并及时处置。就事务所而言，要明确最低的定价标准，例如IPO的单个报表不低于某个额度等等。

对于根治不正当低价竞争问题，很多业内人士提出要加大公众举报的力度，但这公众举报的作用并不明显。

为此，刘志耕提出了“同行举报”的建议。他认为，在抵制不正当低价竞争方面，“同行举报”有得天独厚的优势。

“在一个地区，由于会计师事务所经常一起参加各种业务项目招投标的报价，对各事务所的报价高低，其他事务所都了如指掌，经常靠低报价中标，甚至总是靠低于成本价中标的，一定会引起其他事务所的关注和鄙视。另外，企业委托审计往往会变更会计师事务所，后任审计师的事务所一定知道前任的收费情况。即使可能因为财政部门和注协监管力量不足不可能去检查每一个被举报的低收费项目，但是如果一家事务所经常被多家事务所举报，那财政部门和注协去重点检查这些事务所的执业质量应该能找准对象。”刘志耕说。

本报短评：

证券所唯有重视四大风险才能化压力为动力

2012年证券所上市公司年报审计大幕已经拉开，随着年报审计工作的持续推进，事务所的业务水平及执业操守将受到全社会的关注，它们出具的年报将对投资者的投资决策以及资本市场的健康发展产生至关重要的作用，这对有着“资本市场啄木鸟”之称的事务所来说，将承受着极大的压力。

本报记者呼吁，对于中注协在执业质量检查中提示的分所管理、合伙人机制、整合审计、不正当低价竞争等四大风险，事务所应真正重视起来，将它具体落实到年报审计工作中，有则改之，无则加勉，唯有如此才能化压力为动力，助力注会行业成为资本市场合格的“啄木鸟”，从而使整个资本市场受益！