母公司吸收子公司及同一控制下吸收合并的相关处理

账务处理原理——权益结合法

权益结合法，即视企业合并为参与合并的双方，通过股权的交换形成的所有者权益的联合，而非资产的交易，它是由两个或两个以上经营主体对一个联合后的企业或集团公司开展经营活动的资产贡献，即经济资源的联合。

同一控制下企业合并的合并方，对吸收合并和新设合并中取得的资产和负债，按照合并日合并方有关资产、负债的账面价值计量。合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润；以前年度累积的留存利润也应予以合并。

吸收合并的账务处理

01 母公司吸收合并子公司

吸收合并母公司个别报表账务处理

借：原子公司各项资产 （账面价值）

贷：原子公司各项负债（账面价值）

未分配利润（按母子公司关系存续期间的子公司净损益导致的留存收益变动额）

长期股权投资  （原母公司个别报表层面对该子公司的长期股权投资账面价值转销）

借/贷：资本公积—其他资本公积 （母公司资本公积冲减至零后，依次冲减留存收益）

【提示】为何结差结入“资本公积-其他资本公积”而不是“资本公积-资本溢价”

“资本溢价”所反映的是母公司与其自身的更上层母公司之间进行权益性交易的结果。而母公司吸收合并子公司并不涉及与更上层母公司之间的权益性交易，因此明细科目不能是“资本溢价”。

02 同一控制下子公司之间吸收合并

【案例】A公司和B公司分别为甲公司的子公司，A公司无对价合并B公司，实质上是甲公司将B公司资产作为权益性投资追加投入到A公司。因此，A公司的会计分录：

吸收合并A公司个别报表账务处理

借：资产（原B公司账面价值）

贷：负债（原B公司账面价值）

实收资本/股本（确认新增部分）

资本公积——资本溢价/股本溢价（差额）

吸收合并后注册资本

根据《关于做好公司合并分立登记支持企业兼并重组的意见》（工商企字〔2011〕226号）第二条第（五）项规定：支持公司自主约定注册资本数额，因合并而存续或者新设的公司，其注册资本、实收资本数额由合并协议约定，但不得高于合并前各公司的注册资本之和、实收资本之和。

合并各方之间存在投资关系的，计算合并前各公司的注册资本之和、实收资本之和时，应当扣除投资所对应的注册资本、实收资本数额。

【案例】母公司A吸收合并子公司B，A公司注册资本为1000万元，B公司注册资本为600万元，其中B公司注册资本中，500万元为A公司投资，合并后公司的注册资本≤1100(1000+600-500=1100)

【提示】母公司吸收合并全资子公司，这种情况不能增加母公司的注册资本和实收资本。

现流列示

01 母公司吸收合并全资子公司

吸收合并时，收到子公司账面的银行存款，现金流量表应列示于“收到的其他与投资活动有关的现金”中。

02 母公司吸收合并非全资子公司

收到子公司账面的银行存款，现金流量表应列示于“收到的其他与投资活动有关的现金”中，如果母公司用现金取得了少数股东股权，则少数股权收购款作为“投资支付的现金”或者作为对“收到的其他与投资活动有关的现金”的冲减。

03 同一控制下子公司之间吸收合并

合并后主体在合并日支付现金对价在“支付的其他与筹资活动有关的现金”中列示。如果被合并方的现金及现金等价物小于支付的合并对价，可冲减“支付的其他与筹资活动有关的现金”，如果合并方是0对价取得被合并方，则合并方取得被合并方的现金及等价物可列示在“收到的其他与筹资活动有关的现金”。

2022年12月，财政部企业会计准则实施典型案例编委会出版了《企业会计准则实施典型案例集》其中第7章中的“案例7-3 合并方为同一控制下的企业合并支付的现金对价在合并现金流量表中的列报”指出,由于同一控制下的企业合并本质上是两个受同一主体控制的独立企业或业务的整合,因此被合并方与合并方组成的合并后主体(合并乙公司后的甲公司集团）应当视同自最终控制方开始控制时点起一直存在。合并后主体在合并日支付现金对价导致其资本规模发生变化,因此在该合并后主体的合并现金流量表中,应当将其作为筹资活动的现金流量进行列报。

吸收合并日

吸收合并日既不是工商注销日也不是董事会决议日，合并日（或购买日）是指合并方（或    购买方）实际取得对被合并方（或被购买方）控制权的日期，即投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额时。满足以下有关条件的，通常可认为实现了控制权的转移：

（1）企业合并合同或协议已获股东大会通过。

（2）企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准。

（3）参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续。

（4）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项。

（5）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险。

来源：小迟的CPA之路