一文读懂合伙企业的涉税事项

01 概述：什么是“有限合伙”？

有限合伙是指一名以上普通合伙人（GP）与一名以上有限合伙人（LP）所组成的合伙。实质上是介于合伙企业和有限责任公司之间的一种企业形式，是合伙企业的一种特殊形式，并不是公司。

从以下三个方面把握：

（一）遵循一个规则：所得税“先分后税”

（二）区分两个主体：有限合伙企业本身、有限合伙企业的合伙人（或投资主体）

（三）区别各类税种：企业所得税、个人所得税、增值税、印花税、契税、土地增值税等。

02 有限合伙企业的所得税处理——“先分后税”

（一）先分后税原则概述

1.合伙企业虽然名为“企业”，但并不是《企业所得税法》调整的纳税主体，不需要缴纳企业所得税。

2.合伙企业虽然不是纳税主体，但作为核算主体，应当先核算出扣除费用后应该分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润），即合伙企业取得生产经营所得和其他所得后，确定应纳税所得进而将“税基”分配到合伙人。

3.分配后，由合伙人缴税。如果合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；如果合伙人是法人或其他组织的，缴纳企业所得税。

（二）先分后税的具体处理

1.先分

在先分后税原则下，合伙企业取得的收入需在税前分配至合伙企业的各合伙人。

一是关于所分配的的所得范围。根据文件规定，合伙企业生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）。即：有限合伙企业当年取得的收入，即使没有实际分配，合伙人也应当就该项收入申报缴纳所得税。二是关于分配的方式。根据文件规定，合伙企业分配所得可以依次选择的方式是：合伙协议约定——合伙人协商确定——按出资比例确定——按合伙人数目平均分配。但需注意：合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

2.后税

有限合伙企业的投资主体可分为法人合伙人和个人合伙人。

（1）法人投资主体的所得税处理

企业法人从合伙企业分得的所得，应当按照《企业所得税法》的规定缴纳企业所得税，其税务处理并无特别之处，但在此，一湃提醒以下两点注意事项：

一是企业法人从合伙企业分配取得的收入与企业法人投资于其他居民企业取得收入不同，其不适用《企业所得税法》第二十六条“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”之税收优惠。原因在于：《企业所得税法》中所称的居民企业，并不包括个人独资企业、合伙企业。二是法人投资主体不得用合伙企业的亏损抵减该法人投资主体的自身盈利。

（2）自然人投资主体的所得税处理

有限合伙企业的自然人合伙人的个人所得税处理，应当区分GP和LP，分别适用不同的个人所得税规定。

GP：从有限合伙企业分配取得的所得，应当比照个体工商户的生产、经营所得，适用5%至35%的超额累进税率。

（三）“先分后税”对投资人的节税效果

1.对自然人投资主体的节税效果

自然人投资主体从有限合伙企业分配的所得，因为在有限合伙企业层面没有涉及企业所得税，故而最终只需要承担个人所得税，与自然人投资主体通过向公司投资并分配税后利润而言，节税效果是比较明显的。

2.对法人投资主体（公司）的节税效果

由于公司制的企业是实行所得税汇算清缴并且可以弥补以前年度亏损（5年以内），故公司制的企业从有限合伙企业分配的收益，也有一定的节税效果。

03 有限合伙企业的增值税处理

（一）以有限合伙企业本身作为纳税人的增值税处理

有限合伙企业本身是增值税的纳税义务人，其发生一切应税行为均应当申报和缴纳增值税，具体的申报、征管流程和应纳税额计算等，和其他的增值税纳税义务人并无区别，在此不做赘述。

（二）以有限合伙企业合伙人作为纳税人的增值税处理

1.GP的增值税处理

作为有限合伙企业的GP，其从有限合伙企业取得的收入主要分为两部分：一是作为管理人收取的管理费，二是作为合伙人收取的收益分配。

（1）管理费：应当按照6%的税率申报缴纳增值税。

（2）收益分配：属于投资收益，不涉及增值税。

2.LP的增值税处理

LP从有限合伙分配取得的收益，一般情况下作为投资收益，不需要缴纳增值税。

但是,如果符合按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的规定“以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润”，则按照贷款服务缴纳增值税。

对此问题，主要是有限合伙中的优先级合伙人可能涉及。

根据一些业内人士和部分税务机关（如福建省国家税务局）的观点：优先级受益人取得的收益是否视作利息性收入，应根据上述方式先对产品是否保本进行判断。

“优先级受益人”指的是在产品取得投资收益的前提下，优先级受益人在分配投资收益时优先分配，如果产品未取得收益甚至是产生投资亏损，优先级受益人同样不能取得分配收益。

因此，如果在合伙协议中约定优先级的合伙人只享受收益分配、不承担亏损的条款，则该收益则应当缴纳增值税。反之，则不涉及增值税。

04 有限合伙企业的印花税处理

有限合伙企业本身是印花税的纳税义务人，应当按照规定申报、缴纳印花税，主要涉及可能应税的业务如下：

（一）实缴出资份额的印花税处理

目前，有限合伙企业的实缴出资份额是否应当参照公司的实收资本缴纳印花税，尚存在一定的争议，各地税务机关的执行口径和具体做法也不完全一致（有的地方征、有的地方不征）。根据个人对印花税条例的理解，税务机关对有限合伙企业的实缴出资征收印花税并无不妥。

所以，一湃提醒，在搭建有限合伙企业的时候，在出资的时候应当考虑安排好印花税的成本（按照实缴份额的万分之五）。

（二）签订合同的印花税处理

在以有限合伙企业名义对外签订合同的时候，如果该合同属于印花税条例列举的税目，则应当按照合同总价的万分之五缴纳印花税。

05 有限合伙企业可能涉及的其他税种及处理

在有限合伙企业的运营过程中，可能还会涉及到其他的相应业务的税种，均应当作为纳税义务人申报和缴纳相关税收。

以涉及房地产的相关业务举例如下：

（一）在购买、竞买、以物抵债等方式承受房地产的过程中，申报缴纳契税。

（二）在持有房地产的过程中，申报缴纳房产税、城镇土地使用税。

（三）在处置、转让房地产和在建工程项目的过程中，申报缴纳土地增值税等。

06 常见涉税问题问答

问题一：合伙企业的合伙人份额转让是否属于股权转让需要缴纳印花税？

不需要。合伙人份额不属于企业股权；因此，合伙人转让合伙人份额，不属于印花税应税项目，不需要按“产权转移书据”缴纳印花税。

参考：《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发[1991]155号）进一步明确：“‘财产所有权’转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据”。

问题二：合伙企业的合伙人出资是否需要缴纳印花税？

合伙企业出资额不计入“实收资本”和“资本公积”，不征收资金账簿印花税。

参考：合伙企业出资额不计入“实收资本”和“资本公积”，不征收资金账簿印花税。相关政策：《国家税务总局关于资金账簿印花税问题的通知》（国税发〔1994〕25号）：“记载资金的账簿”的印花税计税依据改为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。“实收资本”和“资本公积”两项的合计金额大于原已贴花资金的，就增加的部分补贴印花。《财政部税务总局关于对营业账簿减免印花税的通知》（财税〔2018〕50号）：自2018年5月1日起，对按万分之五税率贴花的资金账簿减半征收印花税。

问题三：合伙企业股权转让，是按照“经营所得”还是按照“财产转让所得”缴纳个人所得税？

情况一：若是你属于非创投企业，则合伙企业股权转让，是按照“经营所得”缴纳个人所得税，适用税率5%-35%。

参考：国家税务总局所得税司副司长叶霖儿在国家税务总局2018年第三季度政策解读现场也作了明确解读：

问：合伙企业发生股权转让行为，自然人合伙人取得的所得应该按照什么税目征收个人所得税？

答：按照现行个人所得税法规定，合伙企业的合伙人为其纳税人，合伙企业转让股权所得，应按照“先分后税”原则，根据合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定合伙企业各合伙人的应纳税所得额，其自然人合伙人的分配所得，应按照“个体工商户的生产、经营所得”项目缴纳个人所得税。

情况二：若是你属于创投企业，则可以选择：

1、创投企业选择按单一投资基金核算的，其个人合伙人从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得，按照20%税率计算缴纳个人所得税；

2、创投企业选择按年度所得整体核算的，其个人合伙人应从创投企业取得的所得，按照“经营所得”项目5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税。

参考：财税〔2019〕8号《财政部税务总局发展改革委证监会关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知》：

一、创投企业可以选择按单一投资基金核算或者按创投企业年度所得整体核算两种方式之一，对其个人合伙人来源于创投企业的所得计算个人所得税应纳税额。本通知所称创投企业，是指符合《创业投资企业管理暂行办法》（发展改革委等10部门令第39号）或者《私募投资基金监督管理暂行办法》（证监会令第105号）关于创业投资企业（基金）的有关规定，并按照上述规定完成备案且规范运作的合伙制创业投资企业（基金）。

二、创投企业选择按单一投资基金核算的，其个人合伙人从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得，按照20%税率计算缴纳个人所得税。创投业选择按年度所得整体核算的，其个人合伙人应从创投企业取得的所得，按照“经营所得”项目、5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税。

问题四：合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利是否并入收入按照“经营所得”缴纳个人所得税？

个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目适用20%的税率计算缴纳个人所得税。

参考：国税函[2001]84号国家税务总局关于《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》：二、关于个人独资企业和合伙企业对外投资分回利息、股息、红利的征税问题个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的，应按《通知》所附规定的第五条精神确定各个投资者的利息、股息、红利所得，分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

问题五：合伙企业的先分后税如何理解？

“先分后税”不是“有利润时未分配时暂不征税，分配后再产生纳税义务”，正确的理解是“有利润后，先分别计算每位合伙人的份额，当月就产生纳税义务”。合伙企业分的不是账上的利润，而是分的应纳税所得额。

参考：财税[2008]195号规定，合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。所称生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）。

合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额：

（一）合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。

（二）合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。

（三）协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。

（四）无法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

问题六：合伙企业是法人合伙人，则从被投资企业取得的投资收益，是否享受免征企业所得税的优惠？

不免税，由于不是直接投资，而且也不是居民企业之间，因此法人合伙人从合伙企业取得的分红不属于居民企业之间的股息、红利所得，不能免征企业所得税。

参考：

1.《企业所得税法》（主席令第六十三号）第一条规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税，个人独资企业、合伙企业不适用本法。第二十六条第（二）项明确，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。

2.《企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第八十三条规定，企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

问题七：分不清成立普通合伙企业还是有限合伙企业，主要区别在哪？

区别一：责任承担不一样

1.普通合伙企业的所有出资人都必须对合伙企业的债务承担无限连带责任，即合伙人全部为普通合伙人;

2.有限合伙企业中一部分出资人对企业债务承担有限责任，一部分出资人对合伙企业的债务承担无限责任，即合伙人既有普通合伙人也有有限合伙人，普通合伙人对企业债务承担无限连带责任，有限合伙人对合伙企业的债务承担有限责任;

区别二：出资人数不一样

1.普通合伙企业的投资人数为二人以上，即对投资人数没有上限规定;

2.而有限合伙企业的投资人数为二人以上五十人以下且至少有一个普通合伙人。

也就是普通合伙企业只有普通合伙人；有限合伙企业至少一个普通合伙人，至少一个有限合伙人。

区别三：执行合伙事务的权利不一

1.普通合伙企业的合伙人对执行合伙事务享有同等的权利。当然，根据合伙协议约定或经全体合伙人决定，可委托一个或数个合伙人对外代表合伙企业，执行合伙事务;

2.而有限合伙企业中的有限合伙人不得执行合伙企业中的事务，只有普通合伙人才有执行合伙事务的权力。

区别四：能否与本企业进行业务交易

1.普通合伙人不得同本企业进行交易，但合伙协议另有约定或经全体合伙人一致同意的除外，普通合伙人不得自营或与他人合作经营与合伙企业相竞争的业务;

2.有限合伙人可以与合伙企业进行交易，当然，合伙协议约定不能进行交易的除外，有限合伙人可自营或与他人合作经营与本企业相竞争的业务。

区别五：营业执照上名称不一样

1.普通合伙企业名称中应当标明“普通合伙”字样；

2.有限合伙企业名称中应当标明“有限合伙”字样。

参考：根据《合伙企业法》的规定，有限合伙企业由普通合伙人和有限合伙人组成，普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。

问题八：合伙企业能否享受小型微利企业所得税优惠？

不得享受小型微利企业所得税的优惠政策！

参考：根据《中华人民共和国企业所得税法》第一条规定，“在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人”“个人独资企业、合伙企业不适用本法”。因此，个体工商户、个人独资企业以及合伙企业不是企业所得税的纳税义务人，也就不能享受小型微利企业普惠性所得税减免政策。

问题九：几个人要成立一家有限合伙企业，我不想当GP，因为承担无限连带责任，怎么办？

可以自己先成立一家有限责任公司，然后用控股的这家有限责任公司在合伙企业中担任GP。

好处一：风险隔离墙，切断个人和合伙企业间连带责任。

好处二：方便更换实际控制人，可以在公司层面换股东，避开合伙人会议和合伙企业工商登记。

问题十：一家合伙企业，申报完了合伙人的个人经营所得的个税后，将剩余的利润打到合伙人的个人账户，是否还需要交个人所得税？

由于已经申报缴纳了经营所得个人所得税，因此允许将剩余利润打给投资者个人账户，不再需要重复缴纳个人所得税了。

参考：根据《财政部国家税务总局关于印发<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>的通知》（财税〔2000〕91号）第五条规定，个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额；合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。

前款所称生产经营所得，包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得（利润）。个人独资企业和合伙企业按照上述政策申报缴纳经营所得个人所得税后，将利润分配给投资者不再缴纳个人所得税。

问题十一：合伙企业，都是自然人合伙人，合伙企业是否属于个人所得税的纳税义务人？

合伙企业本身不纳税，合伙企业本身既不是企业所得税的纳税义务人，也不是个人所得税的纳税义务人。

参考：《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税[2008]159号）第二条规定：合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。

07 案例

问：假设M股权投资中心（有限合伙）2021年度取得经营所得1000万元。请问ABC以及甲乙合伙人各自如何缴纳所得税？

答复：

M（有限合伙）的1000万元所得按比例分给A、B、C三个合伙人：

1.A有限责任公司分得500万元所得，作为投资收益并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税，假设A公司没有任何别的收入和费用，则企业所得税=500*25%=125万元；

2.C自然人分得200万元所得，按5%～35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税=200*35%-6.55=60.45万元；

3.B有限合伙企业分得300万元所得，应当按比例分给甲、乙两位合伙人，由合伙人各自缴纳所得税。

甲合伙人个人所得税=300*40%*20%-1.05=22.95万元

乙合伙人个人所得税=300*60%*20%-1.05=34.95万元

问：什么是嵌套式合伙企业，能否举个案例或者图表说明一下？

答复：比如绿地集团就充分利用了嵌套式合伙企业。

问：合伙企业从被投资企业取得的投资收益如何纳税？对于法人合伙人取得的分红是否享受免征企业所得税的优惠？

答复：

法人合伙人取得的分红不享受免征企业所得税的优惠，原因不是直接投资的、而且合伙企业也不是居民企业。如图：

合伙企业B收到的上市公司C分配的股息红利，合伙人的纳税情况为：

甲个人合伙人和乙个人合伙人按照股息红利所得适用20%的个人所得税。

D公司适用的企业所得税税率25%，若是小型微利企业按照小微优惠来适用。

来源：IPO合规智库