绩效审计要点及案例分析

在20世纪中后期，凯恩斯主张国家干预经济以解决失业和经济波动。到了1970年代末，西方国家面临生产下降和经济衰退，政府财政压力加大。这时，如何有效使用有限资源、履行社会责任并控制财政赤字成为了重要议题。公众对政府的财政支出和资源管理越来越关注，促使绩效审计的发展。绩效审计通过评估政府支出效益，提高了政府支出的透明度和效率。同时，全球经济快速发展和市场竞争加剧使得企业规模扩大，企业开始更加注重经济效益和内部审计。内部审计能更深入了解企业，为企业的运营和风险管理提供评价和建议。因此，绩效审计成为了改善经营管理和提高资源利用效率的重要手段。

绩效审计的发展历程

在19世纪40年代，英国已有内部绩效审计，但到20世纪40年代，绩效审计才真正开始发展。1945年，美国通过《联邦公司控制法案》，成为首个在政府审计中应用绩效审计的国家，要求美国审计总署评估企业的合规性、管理效率和内部控制效率，并向国会报告。到20世纪60年代，美国强调政府部门的财政支出应符合法规要求，同时还需满足经济性和效率性。1972年，美国审计总署制定了《政府组织计划项目、活动和职责的审计标准》，设立经济性、效率性和项目效果性审计准则，对全球产生深远影响。

中国绩效审计发展较晚。1985年，中国要求县级以上政府和大中型企业建立内部经济效益审计制度。1991年，中国提出审计工作应向内部控制和经济效益检查延伸。2003年，《2003年至2007年审计工作发展规划》提出开展绩效审计，计划五年内绩效审计资源占总审计资源的50%左右。2007年，中国内部审计协会发布了三项关于经济性、效果性和效益性审计的准则。2013年，中国内部审计协会在其审计准则中明确使用了“绩效审计”概念，包含经济性、效果性和效益性审计。

绩效审计是一种审计方法，国际上对其定义有所不同，但主要围绕经济性、效率性和效果性三个方面，即被称为“3E”审计。其他常见称谓包括价值为本审计、经营审计、管理审计等。

· 国际最高审计机关组织将绩效审计定义为对被审计单位资源使用的经济性、效率性和效果性的审计。

· 美国审计署的定义强调绩效审计是对政府组织、项目、活动和功能的客观、系统的检查，目的是提供信息以强化公共责任、监督和纠正措施。

· 中国在2013年的《第2202号内部审计具体准则——绩效审计》中明确了绩效审计的定义，包括对经营管理活动的经济性、效率性和效果性的审查和评价。

尽管不同组织对绩效审计的定义略有差异，核心都是对经济性、效率性和效果性进行审计。在实际操作中，可以根据需要对这三个方面进行综合审查和评价，或者只专注于其中某一方面。

绩效审计分类

中国的《第2202号内部审计具体准则——绩效审计》规定，绩效审计可以针对整个组织或特定项目和业务，根据实际情况确定审计范围和对象。绩效审计主要分为三种类型：

1.全面绩效审计：审计范围包括被审计对象的所有经济效益影响因素和整个实现过程。这种审计方式全面，有助于发现被忽略的问题，提高整体经济效益，但需要大量审计资源，主要适用于长期亏损或面临破产的企业。

2.局部绩效审计：专注于被审计对象的部分经济活动或部分影响因素。目标是通过发现某个环节的问题来改善经济效益，如分析单个产品的成本效益、存货周转情况等。这是目前中国内部绩效审计中最广泛应用的方式，适用于日常生产经营活动和业务活动的绩效评价。

3.项目绩效审计：针对特定的一次性经济活动，如重大投资项目、新产品开发、固定资产建设等。它的作用与局部绩效审计相似，主要审计资源消耗、效果产生的速度等方面。项目绩效审计在实务中经常被采用。

绩效审计的特点

绩效审计作为一种内部审计方式，具有以下特点：

目标灵活性：绩效审计的目标在于评价经营管理活动的经济性、效率性和效果性，具有灵活性，可以全面审查或专注于某一方面。

范围广泛性：绩效审计的对象包括政府部门及使用公共资金的单位，既包括物质生产部门也包括非物质生产部门，适用于各类特定项目和经济管理活动。

标准多样性：绩效审计标准不单纯依赖法律制度或指标，而是根据具体情况制定，涵盖经济效益和社会效益，需要综合考虑量化和定性标准。

过程延续性：由于业务活动绩效有短期和长期之分，绩效审计需要追踪审计以全面评价效益。

方法多样性：绩效审计采用多种方法，如抽查法、顺查法、逆查法，以及经济活动分析、统计测量和管理会计等现代技术和方法。

结论建设性：绩效审计通过对经营管理活动的评价，揭示问题所在，提出改进和提高绩效的建议，强调解决问题和挖掘潜力，以提高效率和效果。

绩效审计目标

绩效审计可针对不同企业性质和审计侧重点，分为企业经营审计目标、企业管理审计目标和公共部门绩效审计目标三类：

1.企业经营审计目标：主要评价经营活动的经济性、效率性和效果性。目标包括审查企业的经营水平和计划合理性，分析资源利用和经营活动的保证程度，以及深入分析经营活动中的关键环节和因素。

2.企业管理审计目标：针对管理活动的经济性、效益性和效果性进行评价。包括审查管理活动的效果，评价管理职能的行使，审查管理部门的合理性和有效性，以及评价管理人员的素质和能力。

3.公共部门绩效审计目标：主要对公共资金和资源使用的经济性、效率性和效果性进行评价。包括审查公共部门对资金和资源的管理和使用是否符合法规，评估资金和资源使用效率，审查政府项目和政策的实现程度，以及评价公共部门的职责履行情况。

绩效审计的内容

我国《内部审计具体准则第2202号——绩效审计》对绩效审计的内容规定如下：

（1）有关经营管理活动经济性、效率性和效果性的信息是否真实、可靠；

（2）相关经营管理活动的人、财、物、信息、技术等资源取得、配置和使用的合法性、合理性、恰当性和节约性；

（3）经营管理活动既定目标的适当性、相关性、可行性和实现程度，以及未能实现既定目标的情况及其原因；

（4）研发、财务、采购、生产、销售等主要业务活动的效率；

（5）计划、决策、指挥、控制及协调等主要管理活动的效率；

（6）经营管理活动预期的经济效益和社会效益等的实现情况；

（7）组织为评价、报告和监督特定业务或者项目的经济性、效率性和效果性所建立的内部控制及风险管理体系的健全性及其运行的有效 性；

（8）其他有关事项。

绩效审计的内容非常广泛，是在传统财务审计基础之上的延伸，主要围绕着经济性、效率性和效果性三点进行。例如，绩效审计内容中的相关资源的取得、配置和使用的合理性、恰当性和节约性是绩效审计经济性目标的体现；研发、财务、采购、生产、销售等主要业务活动的效率审计是效率性目标的体现；经营管理活动既定目标的适当性、相关性、可行性和实现程度，以及未能实现既定目标的情况及其原因的审计是效果性目标的体现。

由于企业和公共部门的绩效审计内容有一定的差异性，而企业绩效审计中根据经营和管理活动的不同，其内容也有所不同。在实务中可以将绩效审计内容划分为企业经营活动审计内容、企业管理活动审计内容和公共部门绩效审计内容三类。

1.企业经营活动审计内容

经营审计的对象是企业供、产、销活动以及生产力要素运动的过程，一般可以从供应业务、生产业务、生产成本和销售业务四个方面对经营活动的绩效进行审计。

供应业务的审计内容主要包括对采购计划编制和执行情况、采购合同的可行性、合法性和执行情况、采购方式有效性和采购数量合理性、物资储备情况以及仓库设置和管理情况的审查。

生产业务的审计内容主要包括对生产计划的制定的合理性和完成情况、生产过程的连续性、合理性和及时性以及工艺流程的经济性和合理性的审查。

产品成本审计主要对产品成本计划、产品质量成本和成本控制三个方面进行审查，具体包括成本的确定、成本的构成、成本计划的执行及完成情况、成本的控制管理等方面的内容。

销售业务的审计内容主要包括对销售计划、销售合同、销售价格、销售活动以及销售利润的审查。具体来说，销售计划的审计包括对销售预测方法是否恰当、销售计划的制定是否科学及是否完成；销售合同的审计包括控制制度和销售合同的执行情况；销售价格的审计主要包括对定价程序、市场占有率预测方法、定价策略以及定价方法是否科学合理的审计；销售活动的审计主要包括对营销费用的使用效率和销售服务质量的审计；销售利润的审计主要包括对目标利润制定的合理性、利润计划是否完成的审查和利润变动的原因分析。

2.企业管理活动审计内容

管理活动审计从管理活动的四个基本职能入手，主要包括计划职能审计、组织职能审计、领导职能审计和控制职能审计，同时，还包括在企业管理中非常重要的人力资源管理审计。

计划职能审计主要是对以下几方面内容进行的审计：计划制定时是否遵循了统筹、发展、可控和重要性原则、计划制定的每一个程序是否恰当合理、计划目标的落实是否全面完整和计划执行的控制是否能够保证计划目标的实现。

组织职能审计主要是对组织结构设计的合理性、组织运行的有效性以及组织内部关系的协调性进行的审查。

领导职能审计主要是对领导素质和修养、对利润中心、成本中心和费用中心的授权管理机制、企业的激励机制以及信息沟通机制设计是否合理有效进行的审查。

控制职能审计主要包括控制的设计是否符合本企业的实际以及是否符合成本效益原则、控制的目标是否能够保证管理计划的实现并促进资源的使用、控制采用的方法是否科学合理以及对控制的监督是否有效。

人力资源管理审计主要包括对人力资源规划、员工招聘和培训、员工绩效考核以及薪酬设计与管理的审查。具体来说，人力资源规划审查包括对人力资源规划是否与企业的发展战略相吻合、是否考虑了企业现有的人力资源状况和外部市场的人力资源需要和变动情况、工作分析的内容是否全面合理等进行审查；员工招聘和培训审查主要包括对员工招 聘的过程是否准备充分、是否符合规定程序的要求、是否能够招到符合企业需要的人才以及培训是否有效等内容进行审查；员工绩效考核的审查主要包括对考评的民主性、客观性和公正性以及考评结果的反馈和运用情况进行审查；薪酬设计与管理的审查是对薪酬结构和形式是否合理以及是否发挥了激励功能进行的审计。

3.公共部门绩效审计内容

把政府或政府部门履行职责的绩效状况作为审计内容，称之为公共部门绩效审计。它所评价的内容可以涉及该公共部门的以下几方面：政府部门运转过程中对人、财、物资源的消耗利用状况；政府部门的公共 事业规划能力；政府部门对公共事业的监管能力；政府部门对公共事业的约束制度和法律法规的选择与制定能力；政府部门从事公共管理活动方法的科学和先进程度；政府部门工作人员的基本素质等。

绩效审计的过程

我国绩效审计的程序与一般财务审计的程序相似，主要包括审计项目立项、审计准备、审计实施、编写和提交绩效审计报告、后续审计监督五个主要阶段。其中，绩效审计中审计项目的选择较为重要和特殊。 为了使绩效审计更好地发挥作用，内部审计人员一般会选择有较大绩效提升空间，并具有客观审计条件的项目进行审计。以保证在有限时间内，有重点地完成审计项目，及时改进经营管理薄弱的环节，一般应遵 循效果性原则、风险适中原则和估算审计成本原则。

效果性原则是指内部审计师应当选择预计审计效果最好的项目进行审计。审计效果主要包括促进被审计单位资源利用的经济性、效率性和效果性的提高；促进被审计单位更有效地行使计划、组织、领导和控制等管理职能。

风险适中原则是指内部审计人员由于各种条件的限制，会存在评价不当、建议不切合实际等可能性，即存在审计风险。为了降低这种风险，在进行项目选择时，应仔细研究和分析各种可能的风险因素。进行绩效审计风险时不能盲目求新，以防范审计风险。

估算审计成本原则是指内部审计人员应当合理估算审计活动开展的成本，并根据现有资源情况做出合理安排。一般选择合乎成本要求的项目进行审计。 

绩效审计的评价

1.绩效审计评价标准的特征

根据我国《第2202号内部审计具体准则——绩效审计》的规定，绩效审计评价标准应当具有可靠性、客观性和可比性等特征。可靠性，指在相同的环境和条件下，不同的评价人员运用同样的标准能够得出同样的结论；客观性，指审计评价标准应该客观公正，不受任何单位内审师和个人偏见或分歧的影响；可比性，指与针对其他类似机构或活动的绩效审计中应用的标准一致，且与以前针对被审计对象开展的绩效审计所应用的标准一致。

2.绩效审计评价标准的来源

内部审计机构和内部审计人员应当选择适当的绩效审计评价标准。 绩效审计评价标准应当具有可靠性、客观性和可比性等特征。绩效审计评价标准的来源主要包括：

（1）有关法律法规、方针、政策、规章制度等的规定；

（2）国家部门、行业组织公布的行业指标；

（3）组织制定的目标、计划、预算、定额等；

（4）同类指标的历史数据和国际数据；

（5）同行业的实践标准、经验和做法。

3.确定绩效审计评价标准的原则

从绩效审计评价标准的来源中可以看出，绩效审计的评价标准在满足公认会计准则和相关法律法规规定的基础上，更多地以被审计单位预先设定的绩效目标、行业标准或者公认的标杆企业的绩效等一些非法律形式的文件为依据。这些标准与财务审计的标准相比，具有一定的灵活性和多样性，审计人员在确定绩效审计评价标准时需要采用以下原则。

（1）评价标准具有权威性或公认性

绩效审计评价标准的权威性和公认性是内部审计人员在选择绩效审计标准时最先考虑的问题。法律法规和公司的规章制度能够对经营管理活动的绩效进行评价的，应首选其作为评价标准，以满足权威性的要求。在不存在明确具体规定的情况下，审计人员应当尽可能使用社会公众认可的标准对相关活动的绩效进行评价，如同行业公认的一般标准和专家意见等，以满足公认性的要求。如果审计人员确实无法找到明确的评价标准，则应当通过对审计事实进行罗列，使用一些普遍适用的公理和原则作为依据进行分析，使审计结论和意见更具有客观性。

（2）定量标准和定性标准相结合

绩效审计评价标准既包括定量标准又包括定性标准。定量标准与定性标准相比，具有精确度高和说服力强等优点，因此，内部审计人员应尽可能采用定量标准对被审计单位的绩效做出评价和判断。但是受客观条件和绩效性质等因素的限制，有时无法使用科学有效的定量指标对绩效进行衡量，此时，审计人员需要借助定性评价标准，依据被审计单位的特点，采用问卷调查、专家咨询等方法，将相关法律法规和利益相关 者的要求融入评价标准中，使定性评价标准与定量评价标准具有相同的效果。

4.加强与利益相关方的沟通

内部审计机构和内部审计人员在确定绩效审计评价标准时，应当与组织管理层进行沟通，在双方认可的基础上确定绩效审计评价标准。即对于拟采用的评价标准，审计人员要充分征求被审计对象的意见，在得 到被审计对象的认可和理解之后才能采用。由于绩效评价标准具有灵活性和多样性的特点，不同的评价标准可能得出不同的审计结论，因此，审计人员应当在审计报告中说明绩效评价标准的来源、选择的依据、利益相关方沟通过程中的重要信息以及其他使报告使用者充分理解报告内 容所需的信息。

 绩效审计的专门分析评价方法

1.数量分析法，即对经营管理活动相关数据进行计算分析，并运用抽样技术对抽样结果进行评价的方法。常用的数量分析法包括线性规划法、网络分析法、回归分析法和经济批量法等。

2.比较分析法，即通过分析、比较数据间的关系、趋势或者比率获取审计证据的方法。比较分析法可以用于横向比较，即不同企业在同一时期的数据进行比较；也可以用于纵向比较，即统一企业不同时期的数据进行比较。用于比较的数据可以是相对数，也可以是绝对数。在使用比较分析法时，应当注意数据间是否具有可比性，即用于比较的数据在含义、内容、计算口径和计算基础等方面是一致的。

3.因素分析法，是依据分析指标与其影响因素的关系，从数量上确定各因素对分析指标影响方向和影响程度的一种方法。因素分析法既可以全面分析各因素对某一经济指标的影响，又可以单独分析某个因素对经济指标的影响，在财务分析中应用颇为广泛。该方法适用于分析有较多互相关联性较强的因素的综合问题。

4.量本利分析法，是在变动成本计算模式的基础上，以数学化的会计模型与图文来揭示固定成本、变动成本、销售量、单价、销售额、利润等变量之间的内在规律性的联系，为利润预测和规划、会计决策和控制提供必要的财务信息的一种定量分析方法。

5.专题讨论会，即通过召集组织相关管理人员就经营管理活动特定项目或者业务的具体问题进行讨论的方法。专题研讨会可以用于绩效审计的各个阶段，通常对初步调查的结果和有关审计结论做出判断时，审计人员会召开专题讨论会，讨论分析发现的问题和观察到的现象以及可能采用的衡量方法，对立方进行公开辩论，使审计人员获得专业领域的知识，达成一致的观点和立场。

6.标杆法，即对经营管理活动状况进行观察和检查，通过与组织内外部相同或者相似经营管理活动的最佳实务进行比较的方法。在绩效审计中，将被审计对象的绩效与内部或外部的标杆绩效对比分析，从而对其绩效进行评价。标杆法适用于存在先进的公司作为标杆并且能够确定需要对照和借鉴的事项的情况。

7.调查法，即凭借一定的手段和方式（如访谈、问卷等），对某种或者某几种现象、事实进行考察，通过对搜集到的各种资料进行分析处理，进而得出结论的方法。调查法一般建立在抽样的基础之上，通过非交互式的方式获取信息，因此，需要对调查内容进行精心设计，并对反馈资料进行科学的整理分析，最终推断总体，形成审计结论。问卷调查法是最常用的调查法之一，可以收集大量的第一手资料，扩大审计的覆盖面，形成比较充分的审计证据且成本较低，但是这种方法容易受调查问卷的设计水平和调查人员或单位重视程度的影响。

8.成本效益（效果）分析法，即通过分析成本和效益（效果）之间的关系，以每单位效益（效果）所消耗的成本来评价项目效益（效果）的方法。通过将无形的成本效益进行货币化，可以更加直观地对成本效益进行分析评价。但是，如果被审计对象的成本效益难以货币化或者项目过于复杂，则这种方法的使用就会受到限制。而且在衡量成本效益时需要进行复杂的调整，容易被操纵。涉及货币时间价值时，折现率和评估相关风险的确定较为困难。

9.数据包络分析法，即以相对效率概念为基础，以线性规划为工具，应用数学规划模型计算比较决策单元之间的相对效率，对评价对象做出评价的方法。这种方法不同于传统的成本效益评价方法，考虑了多 种资源的运用和多种产品或服务的产生，不仅可以用于比较提供相同或相似产品和服务的多个单位之间的效率，而且可以用来研究多种投资项目方案之间的相对有效性，将每个单位或投资项目视为一个决策单元进行比较分析。

10.目标成果法，即根据实际产出成果评价被审计单位或者项目的目标是否实现，将产出成果与事先确定的目标和需求进行对比，确定目 标实现程度的方法。该方法可以帮助审计人员发现经营管理中存在的问题，从而提出建设性的建议。使用目标成果法要求被审计单位必须具有明确的目标，该目标是一贯执行的且执行过程中受到较少的干扰。但实际上，被审计单位的目标大多时候并不是明确和具体的，且最终成果的偏离是多种因素共同作用导致的，因此，在进行评价时要对各种因素的影响进行综合考虑。

11.公众评价法，即通过专家评估、公众问卷及抽样调查等方式，获取具有重要参考价值的证据信息，评价目标实现程度的方法。公众评价法可以用于对公共部门行为效果和结果、服务质量以及政府形象的评价，也可以用于对企业新产品市场评估、客户满意度评价等。

绩效审计的要点

1.选择合理的审计评价标准

绩效审计的对象包括企业的全部生产经营活动，与财务收支审计相比，其审计内容更多，涉及面更广，情况也更为复杂。因此，很难形成像财务审计那样统一的评价标准。不同的行业、企业、部门和项目可能会出现多种不同的评价标准。如何选择一套评价标准可以科学合理地对被审计对象的绩效进行评价，是内部绩效审计中需要解决的最关键的问题。采用的评价标准要尽可能权威，具有公认性，同时具有可操作性，符合市场运作规则，以保证评价相对客观准确，以对企业提出建设性的意见和建议。

2.审计实施方案要突出重点，具有可操作性

绩效审计在计划阶段，应当找出对企业影响较大、绩效提升空间较 大的项目进行重点审计。绩效审计的时间和人员以及可以利用的资源是有限的，因此，不可能对企业所有的经营管理相关的业务均进行审计。 在审计计划阶段，合理进行人员和资源安排，在有限资源的情况下，突出审计重点，发挥最大的效用。

3.提高审计人员的专业素质

在绩效审计的实施过程中，需要运用多种专业的方法，如回归分析法、线性规划法等数学分析方法，本量利分析法、预测分析法和决策分析法等现代管理法，微观和宏观相结合的方法等进行判断和评价。因此，绩效审计需要同时运用多个学科的知识。 目前，我国企业的内部审计人员大多具备财务或审计专业背景，而缺乏评价经济管理工作效益的意识、知识、技能和经验。因此，企业的内部审计机构应当在选择多种类型的复合型人才的基础上，加强对内部审计人员专业素质的培养，定期对审计人员进行与内部审计相关的技能培训，聘请专家或学者对企业的内部审计工作提供技术支持。

4.不断对审计技术进行创新

绩效审计具有范围大、标准灵活等特点，其审计难度要高于传统的财务收支审计的难度。内部审计人员需要突破以往较为单一的财务审计方法，将审计与统计学、经济学、管理学等学科知识相联系，借鉴多个学科的分析方法。同时借鉴外部先进经验，在审计技术上不断创新，在对企业的供、产、销等业务活动熟悉了解的基础上，结合企业的实际情况对经营管理活动的经济性、效率性和效果性进行审计。

5.审计建议具有建设性和可操作性

内部审计人员在深入了解企业经营管理流程的基础上，通过专业的分析方法可以找出企业目前存在的问题。针对发现的问题，内部审计人员应当就如何改善目前状况和提高绩效提出具体的建议。提出的建议应当具有可操作性、建设性，能够切实可行地帮助企业加强经营管理，提升业绩。应当就提出的建议与具体负责人进行沟通，使其意识到存在的问题并乐于接受和整改，以达到提升企业绩效的目的。

绩效审计的案例介绍

A汽车公司绩效审计案例

一、案例背景

A公司是某汽车集团乘用车整车资源聚合和业务发展的平台，是当地政府重点支持和发展的企业。其主要经营范围包括制造、销售汽车，制造、销售汽车用内燃机、变速箱及各类动力总成和汽车配件，它是国内能够契合市场需求且具高速增长潜力的乘用车制造商，其产品覆盖了合资豪华、合资中高端、自主品牌中高端和自主品牌经济型乘用车不同的细分市场，车型覆盖了中大型、中型、紧凑型及小型轿车、SUV 、MPV和交叉型乘用车产品，可满足消费者对不同种类车型的要求。

A公司合资品牌业务发展良好，2013年推出了首款自主品牌乘用车，之后相继推出了多款车型，部分车型市场表现很好，销量节节攀升，但单车利润较低。另外，部分高附加值产品销量不佳，成本规模效应未显现出来，导致公司总体效益不高。A公司自主品牌乘用车的研发由其研发中心实施，包括产品开发、质量控制和制造开发。A公司本部下设运营中心、规划中心、商品中心、采购中心、生技中心、质量中心和财经中心等九大中心，为自主品牌的战略规划、生产运营提供相应指导和支持。其在北京、重庆、广州等地拥有四个生产基地，负责自主品牌乘用车的生产制造。单独设立销售公司负责客户开发、经销商网络建设以及产品销售和营销活动。近两年来，A公司自主品牌乘用车业务虽然取得了较快的发展，但盈利能力弱依然是其硬伤，2013-2014年自主品牌累计亏损达54.6亿元，严重影响了A公司整体的健康发展。

鉴于A公司的经营困境，集团高层责成集团审计部，围绕自主品牌亏损严重、价值链体系能力薄弱、经营风险较高的问题开展专项审计。审计部在对A公司经营现状和产品盈利能力分析的基础上进行审计项目的定位分析。此项审计非传统的财务审计和内部控制审计，而是通过对 A公司主要经营管理环节的经济性、效率性和效果性进行审查和评价，挖掘影响效益的因子，并针对发现的问题提出切实的改进建议，进而促进A公司加强价值链体系建设，尽快改变亏损状态，提高综合竞争力，实现企业价值增值。经过分析，审计部进行立项，对A公司自主品牌乘用车业务实施增值型绩效审计，并得到了批准。

二、审计内容与重点

A公司为制造业企业，审计部根据审计定位，以风险为导向制定了 详细的审计方案。首先对A公司主要产品的盈利能力和成本构成进行了绩效分析，根据基于价值链分析的绩效审计理论，结合A公司实际情况，从自主品牌乘用车业务的研发、采购到生产、销售等全价值链进行了识别和分析。在此基础上，运用专业的流程风险分析方法对主要供应链流程及其风险进行了识别和评估，确定了A公司自主品牌乘用车业务的关键供应链环节，即研发、采购、生产和销售，并针对所识别出的主要风险设计一套相对科学、合理的绩效评价指标体系。审计人员依据该体系中列举的绩效指标进行评价、打分，对经营管理过程的经济性、效率性和效果性给予综合评价，对风险给予适当揭示，并提出了切实可行的建设性意见。审计重点包括：

第一，产品研发环节，包括设计开发、数据管理、开发质量、整车集成、试制试验以及标准化管理等；

第二，采购环节，包括采购项目控制、供应商管理等；

第三，生产环节，包括排产计划、过程管理、产品质量、设备能源管理等；

第四，销售环节，包括市场调研、渠道管理、经销商管理、价格制定等；

第五，各环节的协调反映能力。

三、审计评价的标准与方法

考虑到 A公司自主品牌乘用车业务与长安、长城等自主品牌业务成熟汽车企业的业务相比起步较晚，研发能力不足，供应链体系建设尚待完善，主要车型近两年才陆陆续续投放市场，多数车型规模效应尚未显现，各项业务都处于爬坡阶段等实际情况，且单就中国自主品牌乘用车的相关行业数据较难取得。因此，本次绩效审计的评价标准主要来源于A公司制定的目标、计划、预算等，并参考能够获取的同行业实践标准、经验和做法。此外，A公司管理层在年度内对同一指标的目标值可能会进行修正，审计组将对修正依据是否充分、修正后的目标值是否客观、修正程序是否合规等进行合理性判断，并就判断结果与A公司管理层进行沟通，达成一致后将其纳入评价指标体系。

审计组依据审计标准执行抽样、查阅、访谈、流程图等审计程序，合理运用数量分析法、因素分析法、量本利分析法、专题讨论会、标杆法、调查法、成本效益分析法、目标成果法等审计方法对 A公司自主品牌乘用车业务实施绩效审计。

四、建立绩效评价指标体系

审计组紧紧围绕增加价值的审计目标针对各个环节的主要业务流程进行审查和评价，力求突出重点，把握可靠、客观、可比性原则，以创造价值为目的，以风险评估为导向选取对主要供应链环节影响程度较大的、具有代表性的绩效指标，建立一套较为科学、合理的绩效审计评价指标体系，同时依据重要性原则配以相应的权重，最终实现对价值链管理的经济性、效率性、效果性进行量化评价。该体系分为五大部分，如表所示。

绩效审计评价指标体系实行百分制，按照 A公司价值链链各环节

对公司整体经营绩效的影响分配权重，研发环节权重25%，满分25分；采购环节权重20%，满分20分；生产环节权重20%，满分20分；

销售环节权重25%，满分25分；供应链反映能力权重10%，满分10分。评价结果级别设定如表所示。

五、绩效审计评价结果

审计组依据绩效审计评价指标体系对A公司2014年度自主品牌乘用车业务的经济性、效率性、效果性的总体评分为64.9分，属于“需关注”级别中的A-1级，具体评分结果如图所示。

A公司自主品牌乘用车业务严重亏损的主要原因包括研发资源分散，核心零部件及技术的自主掌控基本缺失，产品经济性差， 目标市场定位不准确，价值链体系能力薄弱，经营风险较高。总体来看存在以下问题。

一是研发环节：

（1）研发资源较为分散，平台理念未得到充分贯彻，自主品牌乘用车平台达13个，布局26 款产品，平台数量远高于长 安集团的数量； 

（2）零部件和制造资源通用化不足，产品经济性与预期存在较大差距。目前，已上市的超过50%的产品盈利状况与立项预测目标相差甚远，在研产品也存在产品数量多、经济性差的问题，研发环节对产品经济性的重视和控制能力亟待提高；

（3）核心零部件技术缺失。传统能源动力系统的升级缓慢，发动机技术性能难以满足日益严格的法规要求，自动变速箱、发动机电控等核心技术几乎没有，自动变速器资源受到牵制。各整车企业与零部件企业的合作深度也有待进一步加强；

（4）个别项目立项阶段产品市场定位不准确，预计售价和销量等预期偏高，导致产品目标成本过高。部分项目后续试验、生产线验证及性能分析中出现较多设计变更，导致研发和采购成本增加，降本压力较大；

（5）部分项目开发周期偏短，研发任务紧迫，加之项目进程中产品定位与技术路线变化较大，导致实际SOP时间出现多次调整。例如，D50主计划 SOP  时间先后调整4次，比初始计划推迟了15个月等；

（6）专业试验试制能力不足，高端试验设备匮乏，设施老化，场所简陋，尚不能完全满足产品开发试验的需要；

（7）设计开发阶段质量中心和生产基地质量部门的参与程度不够深入，产品设计和零部件供应商定点环节的质量控制有待加强；

（8）高级研发人才储备不充足，截至2014年年底，研发中心五级以上工程师占比仅为6%，研发队伍中青年工程师较多，经验相对不足，能力有待提高。

二是采购环节：

（1）零部件通用化率较低，如A公司自主品牌业务的一级供应商为560家，远超过旗下合资企业的240家，自主品牌各产品之间以及与合资企业间的供应商通用率也非常低，不到20%；

（2）供应商质量体系评价覆盖率较低。2014年，A公司共完成了81家供应商的质量体系评价，覆盖率不足20%；

（3）对综合评级排名靠后的供应商未明确退出机制。2015年D50的供应商评价结果中存在E级供应商9家、F级供应商5家，但对于相应的供应商开发以及不合格供应商的退出机制尚未进行明确的规定；

（4）部分采购的零部件质量未达标，焊接虚焊、色差严重、零件变形等缺陷较多，影响生产效率和产品质量，例如，2014年重庆分公司累计停线时间约719小时，其中387小时的责任部门为采购执行部，占比54%；

（5）信息化水平不高，由于供应商寻源定点阶段的研发中心EBOM系统和采购中心PBOM  系统尚不能实现数据实时传递，SRM系统未能充分利用，目前主要依靠人工开展供应商寻源定点及比价工作。

三是生产环节：

（1）生产计划的制定缺乏科学性、合理性。A公司年初下达的经营计划大纲目标偏高，例如，2014年大纲中重庆分公司的计划年产量为19.1万台，而当年实际产量为15.7万台，计划完成率为82%。由于各分子公司以及供应商均依照经营大纲进行生产准备，年度计划准确性低，不仅造成呆滞存货过多，资金压力过大，还可能会引发供应商抱怨，甚至造成索赔；

（2）个别分、子公司设备标准化程度较低，备品备件占用资金多、周转慢，维护成本较高；

（3）设备方案论证和项目执行过程中缺乏设备专业人员的参与，部分技术方案不合理，前期技术方案审核不充分，存在设计缺陷，设备隐形故障点比较多；

（4）信息化系统基础数据维护不善，基础数据输入的及时性和准确性较差，影响生产的连续性。

四是销售环节：

（1）目前自主品牌产品已超过20个，但月销量过万的产品只有两款，而长安集团同期有五款； 

（2）自主品牌业务整体同比增亏，而长安集团、广汽集团自主品牌同期已经实现扭亏为盈；  

（3）目标市场定位不准确，导致产品不够适销对路、营销资源浪费； 

（4）2014年以来，经销商库存系数（当月库存数÷当月终端数）一直在2.0以上，其中2014年2月曾达到7.9，远高于汽车行业通行惯例的警戒水平1.5，经销商库存压力非常大；

（5）有效的市场开发渠道资源不足，潜在经销商质量不高； 

（6）经销商中问题店和冷冻店达70家，占经销商总数的29%，经销店整体质量不高； 

（7）商务政策执行不到位，如对于区域营销支持费用和建店补贴申请材料审核不够严格，导致出现较多的不合规票据；在协议期内退网的经销商，已支付的建店补贴未能全部追偿等；

（8）汽车金融业务中，对融资车辆库存情况缺乏有力的监管。

五是供应链反映能力：

（1）虽然产品数量较多，但既缺少受市场欢迎的明星产品、走量产品，也缺少高附加值产品； 

（2）销售预测不准确导致生产计划较难执行。如销售公司周订单合计数能够同月计划保持一致，但具体车型的数量差异较大，给生产排产和零部件订货造成了较大困难；

（3）公司战略层面制定的产销量、销售收入、销售利润等KPI指标与实际经营情况差距较大，年度内KPI指标经多次调整；

（4）供应链上下游企业衔接、交流不畅，供应链管理成本较高。

六、审计建议

对A公司自主品牌业务开展的绩效审计，反映出在价值链及价值链各环节之间均存在较多问题，这在一定程度上影响了其经营绩效的提升。审计组结合 A 公司实际情况特提出如下审计改进建议。

一是研发环节：

产品规划方面，坚持以市场为导向的产品规划原则，围绕打造精品和明星产品，探索运用尺寸定价、顾客之声的规划方法，提升产品规划水平，使产品线进一步丰富；

研发管理方面，加强立项管理，前期调研和论证要充分，建立并完善开发过程管控机制和项目后评价机制，将产品开发涉及的进度、技术、质量、经济性等指标纳入绩效考核体系，针对质量、目标成本等关键指标建立叫停机制；

平台化方面，要着眼于统筹重点平台的充分、有效利用，在产品规划阶段突出谋划平台的选择与发展，选择既有相对成本优势，又能满足大众化客户需求，且有产品衍生潜质的平台作为核心平台，并保证该平台的利用率，在新产品开发时，重点开发平台化衍生车；

核心零部件方面，夯实零部件核心技术能力建设，加强整车集成、动力总成等核心技术的吸收、转换与应用，提高整零同步开发、模块化开发的体系能力；

产品设计方面，强化开发过程中的质量评审与质量问题管控，保证节点开阀质量，提高试验试制能力，降低设计变更发生频率，狠抓设计成本控制，提升产品设计水平；

研发人才激励方面，制定创新力评价指标，完善“容错”激励机制。

二是采购环节：

零部件通用化方面，要把零部件通用化纳入产品立项的主要考量指标体系中，从用户看不见的零件拓展到看得见的零件，从标准件通用拓展到按键、方向盘、档把等内外饰件的通用；

采购成本方面，各整车企业联合制定大宗物资集中采购和集中谈判定价方案制度，打造大宗物资集中采购平台，有效降低采购成本；

供应商管理方面，完善并严格执行供应商业绩评价标准体系，把零部件质量优劣作为供应商准入的重要原则，对供应商的产品设计与开发、生产工艺与制造、开发费用与物料成本控制、供货与售后服务等能力进行综合评定，形成供应商管理数据库。

三是生产环节：

质量管理方面，不断完善质量管理体系，各整车企业间加强合作，全面导入新车质量预告制，加强质量风险的预防和管控，改善质量管理薄弱环节，严密监控缺陷产品召回、质量风险信息，快速解决市场问题；

生产成本方面，以边际贡献率为基础，加强产品生产成本管控，改变传统产销策略，深化全价值链低成本管理，实现从规模经济向效益经济的转变；

精益生产方面，推进丰田生产系统（TPS）模式，加强现场管理，全面提升生产效率。

四是销售环节：

产品结构方面，优化调整产品产销结构，提升高附加值产品比例，降低库存水平，提振经销商信心；

销售需求预测方面，进一步完善客户需求挖掘方法，应用“互联网+大数据”手段细致分析市场趋势，准确定义客户需求，将具备市场前瞻的新产品输入到开发过程，确保新产品上市时的竞争力；

销售计划方面，建立和优化以客户为导向的柔性化订单管理体系，根据市场需求和客户要求迅速调整产销计划，提高畅销产品供应，减少滞销产品生产，优化库存结构；

市场开拓方面，采取组织前移、区域下沉、经销商分类优化管理、三方融资及营销服务创新等手段，力克高库存带来的资金占用、经销商体系盈利状况恶化及退网等经营秩序波动风险，稳步推进销售网络的开拓、整合、调整和优化工作；

渠道开发方面，拓展海外市场，重点开拓南非、伊朗、墨西哥等国家，加快渠道开发，完善网络布局，打造跨区域综合商贸平 台；品牌认知度方面，通过承办车展、大型公益类活动、政府活动、参与品牌价值评选等途径提升企业形象和品牌形象。积极尝试和探索“互联网+”模式，布局汽车后市场；

经销商管理方面，加大经销商前期入网资格审核及后期运营监控力度，提升经销商综合素质；

售后质量方面，以提升顾客感知质量为出发点，依托互联网技术建立有效应对市场的质量快速响应系统，快速解决客户问题，提升客户满意度，并将客户感受转换成质量改善要求，为新车质量改善和问题解决提供支持。

五是供应链反映能力：

对标长安、长城的品牌升级路径和产品升级规律，聚焦打造销量和经济性并重、吸引消费者、富有竞争力的产品；

统筹体系内外部资源，加快产品规划流程建设，确保信息充分共享、工作同步开展；

加强与供应链上合作伙伴的谈判与沟通，降低零部件采购成本，提升产品盈利空间；

从全价值链角度实施成本管理，从研发、采购、生产和销售多个环节推动价值工程的开展，逐步搭建精益成本管理体系；

从全生命周期对产品经济性进行监控，加强对产品经济性的考核，尤其是对比上市后的市场表现和立项可研报告，引导各整车企业认真做好市场调研和经济性预测；

进一步完善研发、采购、生产、销售环节的供应链协调机制，加强各业务层面的交流和对接，提升决策效率。

来源：预算绩效评级案例