注册会计师行业不正当低价竞争研究

2020 年初，中国某通信公司在选聘 2021年度财务审计机构的比选公告中，设置了2021 年度审计费最高限价为 3820 万元，仅为2018 年审计费用的 45%。该事件引发媒体和行业对审计收费竞争的再次强烈关注，引发审计费用大幅下降对审计质量可能影响的讨论。为此，我们针对低价竞争尤其是长期以来被行业诟病的不正当低价竞争进行了一些分析研究。

一、注册会计师行业审计收费政策及情况的基本判断

（一）注册会计师行业审计服务收费政策变化

自1980年恢复重建开始，注册会计师行业审计服务收费先后经历了政府定价、政府指导价、市场定价等方式。

1. 政府定价阶段。1986 年国务院颁布《注册会计师条例》，规定会计师事务所收费标准由省级财政厅会同同级有关部门制定，报财政部备案。1989 年，财政部发布《注册会计师执行业务收费管理办法》, 各地方财政部门据此制定了当地注册会计师执业收费标准及管理办法。

2. 政府指导价阶段。2010 年，根据《价格法》，国家发改委和财政部联合印发《会计师事务所服务收费管理办法》，明确规定会计师事务所审计服务收费实行政府指导价，审计服务可实行计件收费、计时收费或者计件与计时相结合的方式；按自愿有偿原则提供其他服务（如咨询）的收费，实行市场调节价。截至 2014 年，除西藏外，31 个省区市 ( 含深圳 ) 均制定完善了本地会计师事务所收费管理办法。

3. 市场定价阶段。2014 年 12 月，国家发改委发布《关于放开部分服务价格意见的通知》，明确包括审计服务在内的 7 项服务已经具备竞争条件，决定放开定价管理。各地方相续清理废止相关服务价格文件，审计服务收费标准全部实行市场定价。

（二）行业整体收入上升但单个审计项目收费呈下降趋势

1. 行业整体收入呈上升趋势。2014-2018年度，行业总收入从 603 亿元上升至 792.5 亿元，上升了近 200 亿元。经分析：一是审计客户增加。比如，2015-2020 年，沪深两地上市公司由 2909 家增长到 4115 家，数量增长了42%，年报审计收费由 42.1 亿元增长至 64.1亿元，增幅达 52%。二是年报审计业务衍生的其他服务逐年增加。事务所承接的证券上市首发业务、专项审计服务、内控审计业务等增加，比如，上市首发业务期一般以三年为一期，收费一般为年报审计业务的 5 倍甚至更高。科创板 2019 年 IPO 企业 70 家 , 首发费用共 4.97亿元；2019 年创业板 IPO 公司中审计费最高的锦浪科技共支付天健 1580 万元 IPO 上市审计费用，年报审计费用为 90 万，IPO 收费约为年报收费的 17 倍。

2. 单个年报审计业务收费呈下降趋势。据 2019 年、2018 年、2017 年上市公司年报披露信息统计 , 更换事务所后审计费下降家数 /费用下降总额分别是 176 家 /6950 万元、278家 /3895 万元、243 家 /4525 万；比如，2019年民生银行将年报审计机构由毕马威变更为普华，审计费由 2018 年 1200 万降至 850 万，降幅约 29%。没换所的审计费也存在下降的情况，分别为 294 家、267 家和 196 家；比如，2019 年中集集团向普华支付的审计费由 2018年的 1515 万降至 1141 万，降幅约 25%。

（三）行业审计服务收费能力的基本判断

1. 事务所议价能力弱。审计服务采用招投标方式，审计客户作为招标方具有绝对主导权。企业招标文件设置最高限价且限价存在降低的趋势，比如南方电网 2016-2018 年招标限价是 4147 万元，2019-2021 年招标限价 3954万元，天职国际以 3396 万元中 2019-2021 年标；中国联通 2021 年度比选公告的最高限价是 3820 万元，仅为 2018 年审计费用的 45%。事务所报价是评标的重要因素之一，事务所议价能力受到了抑制，比如，在中国联通比选中，价格权重占比高达 60%；中央电视台审计招标对价格分的考虑，以投标最低价为 100 分，超过最低价的按比例扣减分值。

2. 我国事务所审计服务收费相比国际同行整体偏低。“四大”中国成员所收费水平约为美国成员所的六分之一（接近美元汇率等倍差距）；国内其他大型事务所约为“四大”中国成员所的 50% 左右；中小型事务所则更低。比如，中国工商银行 2008-2018 年资产总额从11.8 万亿元增加至 27.7 万亿元，增长 1.35 倍，但审计费却从 1.7 亿元降为 1.36 亿元，降低20%；而美国摩根大通银行 2008-2018 年，资产总额从 2 万亿美元增至 2.6 万亿美元，增长30%，但其支付当地审计费从 0.46 亿美元增至0.69 亿美元，增长 50%。

3. 会计师事务所与其他证券中介服务机构相比收入偏低。据统计，在 2019 年、2018 年、2017 年上市首发业务中，券商平均每单业务收入 5624 万、5194 万、3533 万，会计师事务所平均收入 748 万、679 万、511 万，券商收入是事务所收入的约 7 倍。

4. 被审计单位审计费用负担并不重，但支付意愿不强。据统计 ,  2015-2019 年度上市公司平均审计收费仅占平均总资产的0.0025%，且占比逐年下降，其中 2015-2019年分别占0.0028%、0.0026%、0.0025%、0.0024%、0.0022%。二、行业低价竞争的成因和影响

（一）多方因素造成审计竞价不高

1. 企业缺乏向社会提供真实可靠会计信息的内在动力。除资本市场外，占全国市场主体 90% 以上的中小企业因没有对外披露财务报告的法定要求，自身对规范企业会计管理和会计信息真实、准确、完整性需求不强，只有贷款或者报税需求不得不聘请事务所出具审计报告 , 甚至存在为逃税等目的排斥社会审计的情况。

2. 社会公众对注册会计师行业社会价值认可度不高。由于行业职业道德不允许事务所以广告方式宣传专业能力，且事务所提供的审计服务几乎不针对个体的社会公众，社会公众缺乏对行业参与国家建设、对市场经济监督体系作用等方面的认知。但资本市场因整体经济环境不景气导致积聚风险集中释放时，必然导致出现有关行业重大审计失败的负面新闻，甚至出现将注册会计师视为财务造假“帮凶”的舆情。也有个别事务所合伙人以挣钱为目的，缺乏较强的职业荣誉感和责任感，导致客户对行业价值认可度低。

3. 监管部门对注册会计师审计工作成果仍重视不够。如近 5 年事务所对上市公司出具非无保留意见审计报告的 819 家上市公司中，仅 103 家被立案调查 , 占比 12.57%，监管部门对敢于说“不”的事务所的审计意见并未予充分重视。

4. 事务所提供的增值服务能力有限。客户希望事务所提供高质量服务，除了具有“公信力”的专业审计服务，还包括帮助企业发现问题并提出解决方案，成为企业的“合作伙伴”，提供追踪行业政策、培训财会人员、提升治理水平、提出战略建议等服务。但事务所存在对企业业务维度和战略层面关注不足，不能提出高质量管理建议；对客户行业特点、新产品新业务了解不够，对大数据、云计算等数字化审计方式运用不足，专业胜任能力有待提升；一体化管理水平、国际化程度不高，服务企业集团海外发展能力不足等问题，不能满足企业对事务所的高质量服务需求。

（二）造成的影响

1. 行业低价竞争现象严重。在取消政府指导价前，事务所审计服务报价一般是以2014 年审计服务收费标准的 6-7 折，也有一些中小型事务所低到 2-3 折。在现行招投标制度下，对注册会计师专业服务往往适用“价低者得”，价格成为中标的直接和重要影响指标，专业价值得不到尊重，优质优价得不到体现，甚至成本投入都无法弥补，服务质量难以保证。

2. 人才流失严重，不利于行业长远发展。在收费水平不高、人员成本上升、执业风险加重的情况下，执业人员的专业素质、工作付出与其经济回报、社会尊重不相匹配，对行业发展和职业规划缺乏信心，高层次人才流失严重。作为以人力资本为核心的行业，没有一支规模、质量均得到保证的人才队伍，打造高品质执业机构，无从谈起。

3. 导致审计质量下降。审计收费不高，事务所为了节约成本，在审计时间投入和人员配备上做文章。可能存在项目成员配置不合理，尤其是项目合伙人、具有一定审计经验的人员投入偏少，一些重要审计工作由新入职人员完成，对重要的会计处理判断的专业性和权威性不够，与客户的沟通和协调不够，影响审计质量。

三、一些建议

1. 规范市场竞争秩序，促进审计市场的公平竞争。按照“双随机、一公开”、“信用监管”，完善监管信息公开制度，营造公平有序的竞争环境 , 促进优胜劣汰，加大对破坏公平竞争环境的事务所的监管力度。加强对招投标改革及清理妨碍统一市场与公平竞争相关政策的宣传和解读。协调解决事务所遇到的“备选库”、“黑名单”等问题，协调推动优化竞争政策环境。

2. 深化注册会计师行业供给侧结构性改革。加强注册会计师行业的市场化建设，引导事务所加大高质量服务供给，在保持独立性的前提下，积极增加管理咨询、内控制度建设、信息化服务等供给。加强行业与企业界和市场之间的互动，为企业“走出去”提供更加主动的服务。搭建行业与企业界沟通交流的平台，通过供需双方深入、直接的沟通，推介、宣传专业服务的理念，用我们的主动供给激发企业界和市场专业服务外包的意识，推动双方找到合作的交集，更好地服务和支持企业“走出去”。

3. 要推动事务所改进内部治理，加强品牌建设，提高事务所的社会认可度。推动大型事务所完善质量管理体系，由“收入大所”向“质量强所”转变。开展质量评估和一体化评估工作，综合反映诚信水平和执业质量水平，为社会经济主体选聘事务所提供参考，推动事务所依法依规参与市场竞争。推动事务所搞好品牌建设，增强品牌意识，加大品牌建设投入，将品牌树立与业务拓展有机结合起来，将品牌维护与职业道德、执业质量和服务能力统一起来，打造行业发展的百年基业。

作者：赵 彦